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La natura del diritto al rimborso dell’eccedenza i.v.a.

Il diritto al rimborso costituisce una facoltà di natura eccezionale, riservata al contribuente in alternativa all’esercizio, in via ordinaria, del diritto della detrazione.


Un complesso turistico, dopo aver presentato istanza di rimborso di un credito i.v.a. ed aver successivamente visto il diniego della commissione tributaria nei confronti di tale istanza, si era rivolto al tribunale opponendosi a tale decisione aveva poi presentato ricorso nei confronti del diniego. Tuttavia il giudice di primo grado aveva respinto tale opposizione e nello stesso modo si era poi decisa la Corte d’Appello.

Di parere infine contrario gli ermellini, che hanno accolto il gravame presentato dal ricorrente; tuttavia, si tratta di un accoglimento basato su ragioni procedurali. Sorvolando su queste ultime, preme sottolineare quanto ricordato dalla Cassazione circa la questione del rimborso.

Orbene, il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 30, comma 3, prevede la facoltà del contribuente di chiedere, in tutto o in parte, il rimborso dell’eccedenza detraibile, se di importo superiore a lire cinque milioni, all’atto della presentazione della dichiarazione in presenza di alcune condizioni, alternativamente previste, tra cui quella per cui tale eccedenza di riferisca all’imposta relativa all’acquisto o all’importazione di beni ammortizzabili (lett. c).

Il riconoscimento del diritto al rimborso dell’eccedenza di i.v.a. detraibili richiede, pertanto, il previo accertamento della sussistenza di un atto di acquisto (o di importazione) e della natura di bene ammortizzabile dell’oggetto dell’operazione.

Il concetto di cessione di beni imponibile utilizzato dalla disciplina fiscale non coincide con quello civilistico, atteso che vi sono casi in cui ricorre la cessione anche se non si è verificato il trasferimento di proprietà e casi in cui, pur sussistendo un trasferimento civilistico di proprietà, non vi è cessione di beni imponibile.

Tale interpretazione del concetto è coerente con la disciplina unionale la quale, all’art. 14, par. 1, Direttiva 2006/112/CE, riconduce la cessione di beni fiscalmente rilevante al trasferimento non alla disponibilità giuridica del bene, ma “del potere di disporre di un bene come proprietario”, e, in ogni caso, alla consegna materiale di un bene in base ad un contratto che prevede la locazione di un bene per un dato periodo o la vendita a rate di un bene, accompagnate dalla clausola secondo la quale la proprietà è normalmente acquisita al più tardi all’atto del pagamento dell’ultima rata (par. 3).

In applicazione di tali disposizioni è stato affermato che l’operazione realizzata con la conclusione di un contratto di leasing relativo ad un bene ammortizzabile che preveda o il trasferimento di proprietà al conduttore alla scadenza di tale contratto o che il conduttore disponga, delle caratteristiche essenziali della proprietà, segnatamente che gli venga trasferita la maggior parte dei rischi e benefici inerenti alla proprietà legale del bene e che la somma delle rate, interessi inclusi, sia praticamente identica al valore venale dello stesso, va equiparata a un’operazione di acquisto di un bene di investimento.

Diversamente, ma in applicazione del medesimo principio, è stata esclusa la ricorrenza di una cessione di beni in presenza di un trasferimento della nuda proprietà di un bene ammortizzabile, in quanto all’acquisto della titolarità del bene e del potere di disposizione giuridica sullo stesso non si accompagna il trasferimento in via definitiva anche delle facoltà di godimento e di utilizzo del bene medesimo e, dunque, del potere di fatto sul bene, necessario per l’utilizzo dello stesso in funzione degli scopi dell’impresa.

Assume, dunque, rilevanza l’acquisizione, in via definitiva, dei poteri di disposizione materiale sul bene tipici del proprietario, ossia il potere, tendenzialmente illimitato, di godimento e utilizzo, e dei relativi rischi (cd. disponibilità economica del bene).

In secondo luogo, la Corte ha ricordato che in assenza di utili indicazioni dalla disciplina in tema di i.v.a., sia nazionale, sia unionale, il concetto di bene ammortizzabile va individuato dalle disposizioni che in tema di imposte dirette ne recano una sommaria enunciazione con riferimento ai beni materiali od immateriali di cui è menzione nel T.U. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 102 e 103.

Sono beni ammortizzabili quelli che, da un lato, sono provvisti del requisito della strumentalità, in quanto destinati ad essere utilizzati nell’attività dell’impresa e, perciò, inidonei alla produzione di un reddito autonomo rispetto a quello del complesso aziendale in cui siano inseriti, e, dall’altro, costituiscono immobilizzazioni materiali o immateriali, in relazione alla loro idoneità ad un uso durevole, che non si esaurisce nell’arco di un esercizio contabile, e al potere dell’imprenditore di disporne in quanto titolare del diritto di proprietà o di altro diritto reale di godimento La sola strumentalità del bene, dunque, non è sufficiente, attesa la non sovrapponibilità del concetto con quello di ammortizzabilità e la necessità che tale bene sia riconducibile alla categoria delle immobilizzazioni.

Chiosano gli ermellini asserendo che la sussistenza delle condizioni per la detrazione dell’1.v.a. non implica, di per sè, l’automatico riconoscimento del diritto al rimborso della stessa, in quanto l’innegabile centralità sistematica del principio di neutralità non impone necessariamente un vincolo di biunivocità delle situazioni, tale per cui non si possa dare l’una in difetto dell’altro e viceversa.

Infatti, il diritto al rimborso costituisce una facoltà di natura eccezionale, riservata al contribuente in alternativa all’esercizio, in via ordinaria, del diritto della detrazione, prevista al fine di consentire agli operatori economici che effettuano operazioni di investimento un più veloce recupero dell’imposta assolta con riferimento ai beni acquistati ed evitare così un aggravio della propria posizione finanziaria.

Cass. civ., Sez. V, 28 maggio 2020, n. 10110

Redazione A-I.it Avvocati Associati

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